美国得克萨斯州立大学社会学教授马科斯·费尔逊（Marcus Felson）和伊利诺伊大学社会学教授琼·斯潘思（Joe L. Spaeth）于1978年在其发表的论文《社区结构与协同消费：一种日常活动的方法》中首次提出“合作消费”的概念。这一概念的创设可视为共享经济的雏形。我国关于“共享经济”的定义最早出现在《关于促进分享经济发展的指导性意见》（发改高技〔2017〕1245号）：“分享经济在现阶段主要表现为利用网络信息技术，通过互联网平台将分散资源进行优化配置，提高利用效率的新型经济形态。”随后在《国家发展改革委办公厅 中央网信办秘书局 工业和信息化部办公厅关于做好引导和规范共享经济健康良性发展有关工作的通知》（发改办高技〔2018〕586号）中，将“分享经济”替换为“共享经济”。在技术革新与政策红利的双轮驱动下，共享经济在我国的发展方兴未艾、前景可期。2020年初暴发的新冠肺炎疫情虽然在短期内对我国不同领域产生了一定冲击，但共享经济长期向好的发展态势不会改变。

共享经济的本质是借助互联网和信息技术的支持，在供需双方之间整合共享社会闲置资源，最终实现帕累托最优状态的新型商业模式，涉及的主体包括资源供给方、需求方、支付平台和共享平台。其中，共享平台通过技术、流程、机制等多维度创新方式，降低了供需双方的信息不对称，能为消费者提供低成本高质量的资源，最大化满足消费者的需求。支付平台承担资金流转结算的功能，并相应收取服务费。资源供给方通过让渡资源的使用权以获取报酬、增加收入，需求方低成本获取优质资源服务，最终实现多方共赢。共享经济具有如下特征。第一，共享理念促使资源的所有权与使用权相分离。共享经济倡导“不为我有、但为我用”的理念，解放了个体的思想，使人们从以往较多关注资源要素的所有权，转变为学会彼此分享，力求物尽其用。共享经济有助于快速消除资源闲置和使用低效等问题（李炳炎 等，2019）。第二，依托共享平台实现资源共享。共享平台是以网络科技为支撑的数字化组织，也是海量数据资源的拥有者，在数据匹配、规则制定、管理监督、权益维护、信息披露等方面发挥重要作用。共享经济以共享平台为桥梁纽带，将供需双方纳入利益共享框架，统筹协调匹配资源，能进一步减少因信息不对称带来的交易成本。

一、共享经济对税收治理带来的挑战

（一）纳税主体信息难以获取

共享平台上呈几何级数涌入的自然人纳税人绝大部分并未办理税务登记，而仅在相关平台以真实身份信息注册便可开展业务。即使已办理税务登记，基于现行《税收征管法》第六条仅对第三方涉税信息共享作出原则规定、并无可操作性制度的现实，共享平台也不会主动将相关涉税信息报送给税务机关，此时如何获取纳税主体信息成为税务机关面临的难题（孙正 等，2019）。

（二）相关税种税目难以认定

共享经济交易中，支付平台和共享平台均为企业，负有增值税、所得税等税种的纳税义务，资源所有者（供给方）无论是企业还是个人，均负有增值税、所得税等税种的纳税义务。在增值税税目认定中，由于共享经济模糊了行业边界，导致纳税人无法准确适用税目（周克清 等，2018）。比如“妈妈的菜”共享平台的商业模式为：用户通过手机软件搜寻到自己所在地周边的阿姨及爆款菜下单，“妈妈的菜”将菜品需求推送给阿姨共享经济纳税，阿姨事先备好食材（油等用品为“妈妈的菜”统一供应）并制作菜品，约一小时后送达用户，用户支付的价款包括补偿平台提供信息服务、购买食材、提供劳务和成品配送费等支出。一笔价款涉及纳税主体区分、计税依据分配、适用税率（征收率）选定和应纳税额计算等问题，这对征纳双方而言几乎无力解决。在个人所得税税目认定中，共享平台与资源供给者之间关系类型的多样化也增加了税目认定的难度。以直播平台为例，一直以来主播们取得收入是否应税、如何纳税备受关注。2017年北京市朝阳区地方税务局督促管辖地某直播平台补缴应代扣代缴税款和滞纳金6 000余万元的处理结果，表明了当地主管税务机关对网络经济并非法外之地的鲜明态度。但关于主播们与直播平台的基础法律关系究竟应如何认定尚存争议，这将直接关系主播们取得各类收入所得适用类型的判定，进而决定个人实际税负，甚至会影响直播行业的稳定发展。

（三）税收管辖权难以划分

税收管辖权的划分有利于厘清各地税务机关管理权限和职责边界，是税务机关有效征管的前提（周克清 等，2019）。在共享经济新型商业模式下，“一个平台、服务全国”的特点打破了传统的地域限制，使交易行为遍布各地、应税收入汇集于平台所在地，产生税收与税源相背离的后果。纳税人居住地、应税行为发生地与平台所在地税务机关围绕税收管辖权的争端就此产生，并逐渐演变为争抢税源以及税收管理真空等问题。地方政府基于保护本地税源的考虑会采取各类应对措施，如出台财政返还政策以转引税源至本地入库，或者要求平台公司在当地开展业务前必须设立分（子）公司，并将分（子）公司实现的税收留在当地。这些做法扰乱了经济交易的正常开展，导致税源在区域间无序流动。

（四）平台代征税款问题重重

为有效防范税款征缴权责不清带来的税款流失风险，近年来各地税务机关探索实施委托代征方式进行征管。委托代征方式符合税收征管效率原则，有利于降低征纳成本。但由于后续缺乏有效监管，部分代征平台为牟利不惜违规操作，如虚开增值税发票、超范围代征税款、违背业务实质直接套用地方性税收优惠政策等。上述乱象引发了社会各界对委托平台代征税款行为是否合法、加强监管与保障税源如何兼顾等问题的思考。近期多个省份税务机关已要求暂停发放委托代征资质，并对存量违规委托代征平台进行清理整治。

（五）“以票控税”模式难以延续

共享经济的交易模式主要分为企业对企业（B2B）、企业对个人（B2C）和个人对个人（C2C）三类，B2C模式下自然人索要或开具发票的意识不强，C2C模式下自然人几乎不会开具发票，应开未开票行为必然导致税源流失。同时因某一方纳税人原因应开而未开增值税发票的行为，可能会诱发虚开或接受虚开发票的风险，或者当平台在涉税事项（如代征、发票、申报等）均可顺利完成的情况下，为虚增业务量也有内在动力为他人虚开发票。这意味着在传统经济模式下，以企业纳税人作为主要征管对象，通过“以票控税”进行管理的方式越来越难以适应共享经济商业模式的交易特点。

（六）“信用管税”机制建设滞后

《国务院关于印发社会信用体系建设规划纲要（2014—2020年）的通知》和《国家发展改革委办公厅 国家税务总局办公厅关于加强个人所得税纳税信用建设的通知》（发改办财金规〔2019〕860号）的颁布实施为共享经济健康发展创造了良好的制度环境，也对税务机关的信用监管提出了新课题：一方面是如何将获取的海量纳税人信用信息与日常税收征管有机结合，按其信用等级实现分级分类管理；另一方面是税务机关掌握的纳税信用信息如何更有效地融入全国信用信息共享平台，扩大其使用范围从而在守信联合激励和失信联合惩戒方面发挥更大作用。

二、应对共享经济挑战的税收对策建议

（一）准确掌握纳税主体信息

为促使共享经济能在税制透明、公平公正的环境下健康发展，资源供给者通过平台开展业务事先必须办理市场主体登记和税务登记。其中，一般纳税人、小规模纳税人、个体工商户已办理市场主体登记和税务登记并按现行政策均能自开发票，因此应将自然人列为重点管理对象，在共享平台注册时应要求其同时办理市场主体登记和税务登记，进行实名认证，并考虑将身份证号码与临时税务登记信息绑定，特定情形下自然人没有身份证信息的，可由共享平台采集自然人基础信息并报送平台所在地主管税务机关，由税务机关赋予其临时税务登记号。同时，涉及自然人从业相关资质认定的，由共享平台采集证件信息并登录全国一体化在线政务服务平台电子证照共享服务系统进行核验，比对无误后允许其开展业务。

当共享平台已获取资源供给者尤其是自然人的完整涉税信息后，税务机关可借鉴并细化《电子商务法》中关于电子商务平台经营者向税务机关报送平台内经营者身份信息与相关纳税信息的相关规定，探索各类平台报送涉税信息罚则、传输路径、数据口径、校验比对、安全保密等管理措施，确保自然人的涉税信息能以可靠、高效的方式披露给平台所在地税务机关，再由其结合现行增值税、个人所得税关于自然人纳税地点的规定，将获取的自然人信息传递给相应税务机关，实现纳税人信息互联互通。

（二）准确适用相关税种税目

鉴于共享经济与传统经济涉及的税制要素完全一致，税收公平原则要求在税法适用上一视同仁，仅当出现政策空白或存有争议时，才可考虑出台扶持性政策。在增值税税目认定中，为体现鼓励支持新型商业模式发展的政策导向，税务机关可遵循从低从简原则，探索当纳税主体取得一笔价款涉及在应税交易中难以划分进而无法准确适用税率时，允许其从低适用税率。以“妈妈的菜”共享平台为例，当收取的价款难以在各应税行为中分摊时共享经济纳税，从低适用6%税率计征增值税。在个人所得税税目认定中，以直播行业为例，主播分为独立主播和签约主播，其中，独立主播与直播平台之间的基础法律关系是劳务关系，在现行个人所得税规则下，征纳双方对“劳务报酬所得”与“经营所得”的认定争议较大。为支持直播行业的稳定发展，税务机关应统一政策口径，对已办理临时税务登记的自然人取得该类收入时，允许适用“经营所得”并按核定附征率方式纳税，以降低个人实际税负。签约主播又分为与直播平台签约和经纪公司签约两类，无论哪一类，签约双方建立的均为劳动关系，主播取得的各类收益一般适用“工资薪金所得”，由支付方作为扣缴义务人预扣预缴税款。

（三）明确税收管辖权范围

对于共享经济交易中纳税主体为一般纳税人、小规模纳税人和个体工商户的，应由注册登记地主管税务机关行使税收管辖权，遵循现行所得税纳税义务发生与纳税地点、增值税发票开具与纳税地点的规定。但当纳税主体为量大面广的自然人时，税务机关应统一执行口径。在共享平台对自然人实施代征税款的基础上，规定由平台所在地税务机关开展税源管理并将税款解缴入库。针对共享税制下地方之间的财政利益问题，需结合增值税与个人所得税中关于自然人纳税地点的规定，按一定比例计算分配解决。以增值税为例，共享平台所在地税务机关需考虑将入库税款在平台所在地、应税交易发生地、建筑服务发生地、不动产所在地以及自然资源所在地之间按来源于各地区应税销售额占全年应税销售额的比重计算分配。再以个人所得税为例，当自然人取得收入被界定为综合所得时，需考虑预扣预缴税款与汇算清缴税款的金额差异，出现补（退）税时应平衡预扣预缴地与汇算清缴地的财政利益，先由汇算清缴地税务机关直接为纳税人办理补（退）税事项，再将全年综合所得汇算清缴应纳税额乘以基于来源于各地区收入额占全年收入额合计数的比重，重新计算出最终各地实际应获得的税款，与各地已预扣预缴税款进行比较，进而判断各地税务机关应向汇算清缴地税务机关补（退）税款金额。当自然人取得收入被界定为分类所得时，共享平台所在地税务机关需考虑将入库税款在平台所在地、生产经营活动发生地、使用地、不动产所在地、转让行为发生地、支付地之间按来源于各地区应纳税所得额占全年应纳税所得额合计数的比重计算分配。

（四）引导规范委托代征行为

从短期看，不妨尝试探索改进管理手段。比如，平台所在地税务机关对申请委托代征资质的平台企业应严格审核，并建立资质公示和评级考核制度。针对部分代征平台为虚增业务量虚开增值税发票的行为，平台所在地税务机关可将获取的平台代开普通发票信息与第三方支付平台报送给税务机关的自然人全部收入信息进行数据比对，对结果不一致的重点核查。再如，针对部分代征平台超范围代征税款行为，平台所在地税务机关可不定期抽查代征平台开票信息，发现超越《委托代征协议书》所载范围的，即刻取消其代征资格。从长期看，应进一步提升委托代征相关规定的法律级次，将委托代征纳入《税收征管法》并予以细化，在程序法中体现充分考虑新经济新业态税收征管的立法思路。

（五）深化“以数治税”治理模式

数字经济发展推动我国经济社会数字化转型，顶层设计层面的理念变化呼唤大数据时代税收风险管理实践认识的不断深化，要求以往主要依赖“以票控税”的征管模式转变为“以数治税”的税收治理新模式。未来税务机关应健全涉税（费）数据应用管理系统，对内树立大数据思维，厘清国家税务总局税收大数据和风险管理局与省、市归口部门的职责权限和运行机制，完善全国统一的税收大数据管理平台，搭建虚拟云计算平台，集中收储、清洗、归档掌握的海量纳税人涉税（费）信息；对外尽可能拓展信息共享的广度与深度，细化与外部门信息共享的具体机制，明确主导部门和数据共享主体，制定通用采数机制，制定搭建数据共用平台，重视保障数据安全。

（六）强化“信用管税”监管机制

一方面，要借鉴企业纳税人纳税信用评价的实践经验，结合自然人行为主体的特殊性，尽快研究制定自然人纳税信用管理办法，围绕纳税信用评价周期、纳税信用评价指标设定、纳税信用评定结果公示与应用以及动态调整完善制度等方面进行全面安排，逐步建立全国自然人纳税信用信息库，实现完整信用主体的全息画像。另一方面，要通过建立数据共享机制，将各类主体纳税信用评价信息融入全国信用信息共享平台，扩大信息使用的覆盖面。

在此基础上，推动构建信用协调监管格局，税务部门与其他政府部门共认共用信用评价结果，并对共享经济各类主体实施差异化管理和服务措施。针对信用积分高的纳税人，给予一系列激励措施，比如允许企业纳税人简化报送资料、缩短办理时限，并在领用发票和银税互动以及企业办理跨省迁移业务等方面提供便利化服务，对自然人纳税人实施绿色通道、容缺受理等激励措施，行政部门在评优选先时将纳税信用列为参考因素；针对信用积分低的纳税人，给予一系列惩戒措施，比如对企业纳税人采取提高检查频次、严格限量供应发票等措施，对自然人纳税人进行失信公示并通报其所在单位，在融资授信、交通出行、娱乐消费等方面实施联合惩戒。同时，也应区分失信严重程度，建立差异化失信修复机制，鼓励纳税人及时修复信用，引导纳税人关注珍爱信用。

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